Налогообложение участников внешнеэкономической деятельности в России
В подписке
Основная коллекция
Тематика:
Налоги и налогообложение
Издательство:
Магистр
Под ред.:
Гончаренко Любовь Ивановна
Год издания: 2013
Кол-во страниц: 416
Дополнительно
Вид издания:
Учебное пособие
Уровень образования:
ВО - Бакалавриат
ISBN: 978-5-9776-0265-5
Артикул: 419750.01.01
Скопировать запись
Фрагмент текстового слоя документа размещен для индексирующих роботов.
Для полноценной работы с документом, пожалуйста, перейдите в
ридер.
Рекомендовано УМО вузов России по образованию в области финансов, учета и мировой экономики в качестве учебного пособия для студентов высших учебных заведений, обучающихся по направлению «Мировая экономика», «Налоги и налогообложение» «Экономика», профилям
Налогообложение участников внешнеэкономической деятельности в России Л. В. Полежарова А. А. Артемьев 2013 Москва И М НФРАУчебное пособие Под редакцией профессора Л. И. Гончаренко
УДК [336.221:339.52](470+571)(07) ББК 65.261.411.13(2Рос)я7+67.402.231(2Рос)я7 П49 Р е ц е н з е н т ы: др экон. наук, проф., засл. экономист Российской Федерации В. Г. Пансков (Государственный советник налоговой службы I класса); канд. экон. наук, ст. научн. сотрудник И. Г. Русакова (Председатель Российского отделения Международной налоговой ассоциации); канд. экон. наук Т. В. Каковкина (Генеральный директор аудиторской службы «Партнеры») Полежарова Л. В., Артемьев А. А. П49 Налогообложение участников внешнеэкономической деятельности в России : учеб. пособие / под ред. Л. И. Гончаренко. — М. : Магистр : ИНФРАМ, 2013. — 416 с. ISBN 9785977602655 (в пер.) ISBN 9785160065380 Агентство CIP РГБ В учебном пособии комплексно рассматриваются основы теории устранения международного двойного налогообложения, применяемый в Российской Федерации механизм устранения международного двойного налогообложения, а также вопросы налогообложения товаров, перемещаемых через таможенную границу. Выделяются основные позиции и подходы, которым следуют наука, налоговое и таможенное законодательство и практика налогообложения по указанным вопросам, а также анализируются тенденции их развития на современном этапе. Для студентов вузов, обучающихся по направлению «Экономика», профилям «Налоги и налогообложение», «Мировая экономика». УДК [336.221:339.52](470+571)(07) ББК 65.261.411.13(2Рос)я7+67.402.231(2Рос)я7 ISBN 9785977602655 ISBN 9785160065380 © Полежарова Л. В., Артемьев А. А., 2013 © Издательство «Магистр», 2013
Оглавление Оглавление Налогообложение участников ВЭД в России Налогообложение участников ВЭД в России Предисловие . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11 Введение . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14 РАЗДЕЛ I Теоретические и практические аспекты устранения международного двойного налогообложения в России ГЛАВА 1 Обзор фундаментальных концепций в международном налогообложении . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19 1.1. Международное двойное налогообложение . . . . . . . . . . . . . 19 Сущность явления . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19 Международное сотрудничество в налоговой сфере . . . . . . 26 1.2. Основные концепции в международном налогообложении . . . . 28 Общие принципы международного налогообложения . . . . . . 28 Беспристрастность международного налогообложения . . . . . 32 Территориальность и налоговое резидентство . . . . . . . . . 33 Деловое учреждение (постоянное представительство) . . . . . 35 Правила определения налоговой базы делового учреждения (постоянного представительства) . . . . . . . . . . . . . . . . 38 Источник дохода . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 47 Фактический получатель дохода . . . . . . . . . . . . . . . . 51 1.3. Методы устранения международного двойного налогообложения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 70 ГЛАВА 2 Основы международных соглашений об избежании двойного налогообложения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 74 2.1. Исторический экскурс . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 74 2.2. Механизм урегулирования проблемы двойного налогообложения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 77 2.3. Административные методы устранения двойного налогообложения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 82 Взаимосогласительная процедура . . . . . . . . . . . . . . . 82 Обмен информацией . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 84 Налогообложение участников ВЭД в России 5
ГЛАВА 3 Интерпретация концепции постоянного представительства и налогообложение прибыли иностранной организации в Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 90 3.1. Понятие «постоянное представительство» как налоговый статус иностранной организации, критерии понятия . . . . . . . . . . . 90 Этапы эволюции понятия «постоянное представительство» и его развитие на современном этапе: международный опыт . 91 Понятие «постоянное представительство»: подход России . . . 102 Особенности образования постоянного представительства при ведении деятельности на строительной площадке . . . . . 110 3.2. Классификация и признаки постоянных представительств . . . . 114 Основной вид постоянного представительства . . . . . . . . 115 Агентский вид постоянного представительства . . . . . . . . 122 3.3. Виды и характер деятельности, исключающие постоянное представительство . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 128 Подготовительная и вспомогательная деятельность . . . . . . 129 Имущество на территории Российской Федерации . . . . . . 133 Участие в договоре простого товарищества . . . . . . . . . . 133 Предоставление персонала для работы в Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 134 Операции по ввозу или вывозу товаров с территории России . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 136 3.4. Объект налогообложения по налогу на прибыль организаций . . 138 3.5. Основные принципы отнесения доходов к постоянному представительству . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 139 Распределение доходов между подразделениями иностранной организации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 140 Правила причисления пассивных доходов . . . . . . . . . . . 142 3.6. Признание расходов постоянного представительства . . . . . . 144 Расходы постоянного представительства . . . . . . . . . . . 145 Распределение расходов между подразделениями иностранной организации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 147 Особенности признания расходов с учетом международных соглашений . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149 3.7. Определение и методы исчисления налогооблагаемой прибыли постоянного представительства . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 150 3.8. Порядок расчета и уплаты налога на прибыль организаций . . . 153 Консолидация налоговой базы нескольких подразделений иностранной организации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 155 6 Налогообложение участников ВЭД в России Оглавление
Особенности исчисления и уплаты налога при ведении деятельности на строительной площадке . . . . . . . . . . . 157 ГЛАВА 4 Система налогообложения доходов иностранных организаций от источников в Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . . . . 159 4.1. Виды доходов от источников в Российской Федерации . . . . . . 159 Дивиденды . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 162 Проценты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 164 Доходы от реализации акций . . . . . . . . . . . . . . . . . 166 Доходы от реализации недвижимого имущества . . . . . . . 168 Доходы от международных перевозок . . . . . . . . . . . . . 169 Другие доходы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 171 4.2. Доходы, не относящиеся к доходам от источников в Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 174 4.3. Особенности налогообложения доходов от источников в Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 176 Критерии российского источника дохода . . . . . . . . . . . 176 Особенности налогообложения процентов в случаях тонкой капитализации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 178 Налогообложение доходов от продажи акций . . . . . . . . . 196 Источник дохода в сделках с участием нескольких лиц . . . . 198 4.4. Механизм уплаты налога на прибыль организаций . . . . . . . . 200 Налоговый агент по доходам от источников в Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 200 Освобождение от обязанности налогового агента . . . . . . . 202 Порядок исчисления и уплаты налога налоговым агентом . . . 204 ГЛАВА 5 Устранение международного двойного налогообложения резидентов Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . . . . . . 206 ГЛАВА 6 Некоторые процедурные вопросы в международном налогообложении . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 215 6.1. Учет иностранных и международных организаций в налоговых органах Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 215 Основания и принципы постановки на налоговый учет . . . . 215 Учет изменения сведений об иностранной и международной организациях . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 225 Налогообложение участников ВЭД в России 7 Оглавление
Снятие с учета в налоговом органе . . . . . . . . . . . . . . 226 6.2. Возврат налога, удержанного в Российской Федерации . . . . . 229 6.3. Подтверждение налогового резидентства . . . . . . . . . . . . . . 233 ГЛАВА 7 Направления совершенствования механизма устранения международного двойного налогообложения в Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 239 7.1. Факторы, снижающие эффективность механизма устранения двойного налогообложения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 239 7.2. Расширение использования международных принципов в области налогообложения иностранных организаций . . . . . . . . 242 7.3. Развитие механизма устранения двойного налогообложения российских организаций . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 258 РАЗДЕЛ II Проблемы применения и администрирования таможенных платежей ГЛАВА 8 Внешняя торговля товарами как экономическая основа формирования доходов федерального бюджета в части таможенных платежей . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 268 ГЛАВА 9 Таможенные платежи в налоговой системе России . . . . . . . . 281 ГЛАВА 10 Основные направления администрирования таможенных платежей . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 293 10.1. Нормативное правовое регулирование в сфере таможенного обложения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 296 Разграничение налогового и таможенного законодательства по вопросам таможенного обложения . . . . . . . . . . . . . 297 Особенности нормативного правового регулирования, связанные с созданием Таможенного союза . . . . . . . . . 300 Положения международных соглашений в нормативном правовом регулировании . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 305 10.2. Особенности, связанные с отдельными элементами обложения таможенными платежами . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 308 8 Налогообложение участников ВЭД в России Оглавление
Плательщики таможенных платежей . . . . . . . . . . . . . . 309 Объект обложения таможенными платежами . . . . . . . . . 311 Льготы по уплате таможенных платежей . . . . . . . . . . . . 313 Заключение . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 327 Литература к разделу I . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 334 Литература к разделу II . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 346 Приложения Приложение 1. Ограничение льгот по международным соглашениям об избежании двойного налогообложения, заключенным Российской Федерацией с иностранными государствами . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 357 Приложение 2. Международные соглашения об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и иностранными государствами . . . . . . . . . . . . . . . . 361 Приложение 3. Приказ Минфина России от 13 ноября 2007 г. № 108н «Об утверждении перечня государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны)» . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 389 Приложение 4. Критерии постоянного представительства по двум его основным видам . . . . . . . . . . . . . . . . . 392 Приложение 5. Порядок постановки на учет в налоговых органах Российской Федерации иностранных организаций, не являющихся инвесторами по соглашению о разделе продукции или операторами соглашения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 393 Приложение 6. Факторы, влияющие на снижение эффективности действия механизма устранения международного двойного налогообложения организаций в Российской Федерации . . . 410 Приложение 7. Модель механизма устранения двойного налогообложения организацийрезидентов . . . . . . . . . . 411 Приложение 8. Доли доходов от отдельных видов таможенных платежей в общем объеме доходов от таможенных платежей и доходах федерального бюджета . . . . . . . . . . . . . . . 412 Приложение 9. Льготы по уплате таможенных платежей в соответствии с постановлением Правительства РФ от 3 июля 2006 г. № 413 «Об утверждении форм документов финансовой отчетности об исполнении федерального бюджета для представления в Счетную палату Российской Федерации» . 414 Оглавление
Предисловие Предисловие Интеграция России в мировую экономику, развитие внешнеэкономических связей российских предприятий, расширение присутствия на российском рынке иностранных организаций актуализируют изучение проблем налогообложения участников внешнеэкономической деятельности, теоретических и практических аспектов международного налогообложения. В этих условиях подготовка специалистов по этому профилю и соответственно ее учебнометодическое обеспечение приобретают особую значимость. Учитывая ведение деятельности на российском рынке большого количества иностранных организаций, работающих в различных отраслях и сферах деятельности, сложные модели договорных отношений с участием иностранных организаций, в том числе и моделей, связанных с внешней торговлей, требуется соответствующее складывающейся ситуации методическое обеспечение учебного процесса. Это обусловливает необходимость подготовки средств обучения, которые в максимальной степени отражают современные особенности государственной налоговой политики в отношении участников внешнеэкономической деятельности и их доходов. Изучение данных вопросов принципиально важно для понимания налогообложения в целом. Оно позволяет расширить знания, в частности, об источниках налогового права, системе фискальных и регулирующих платежей, механизмах налогового регулирования экономических процессов, влиянии налогообложения на поведение хозяйствующих субъектов, налоговых льготах и т.д. Значение соответствующей информации очевидно. Учебное пособие «Налогообложение участников внешнеэкономической деятельности в России» направлено на решение задачи обеспечения учебными и учебнометодическими материалами развития данной тематики. Структура и содержание учебного пособия соответствуют содержанию федерального государственного образовательного стандарта, в том числе компетентностным требованиям к результатам освоения основных образовательных программ учебных дисциплин, связанных с налогообложением иностранных организаций, ведущих различные виды деятельности на территории Российской Федерации, а также дисциплин, которые охватывают Налогообложение участников ВЭД в России 11
вопросы налогообложения внешнеэкономической деятельности (ВЭД). Особенностью учебного пособия является то, что в нем учтены наиболее важные тенденции налоговой политики, связанные с такими событиями, как вступление нашей страны во Всемирную торговую организацию (ВТО), создание Таможенного союза между Россией, Белоруссией и Казахстаном, использование в национальной системе регулирования документов Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) по налогообложению и т.д. В учебном пособии через призму налогообложения участников ВЭД комплексно рассматриваются основы теории устранения международного двойного налогообложения, исследуются фундаментальные концепции в международном налогообложении, механизм устранения международного двойного налогообложения, применяемый в Российской Федерации (раздел I), а также проблемные вопросы налогообложения товаров, перемещаемых через таможенную границу (раздел II). Выделяются основные позиции и подходы, которым следует наука, налоговое и таможенное законодательство и практика налогообложения в указанных вопросах, а также намечаются тенденции их развития на современном этапе. В предлагаемом учебном пособии можно сказать впервые в России вопросы по налогообложению внешнеэкономической деятельности рассматриваются в аспекте устранения международного двойного налогообложения. Следует отметить, что теоретические аспекты фундаментальных концепций в международном налогообложении не нашли глубокой проработки и освещения в научной экономической литературе в последние годы. В связи с этим в контексте охвата тематики настоящее учебное пособие, носящее комплексный характер, восполняет существующий пробел науки и образовательного процесса. Учебное пособие подготовлено на высоком научном и методическом уровне. Существенная его часть является материалом не только информационного, но и аналитического характера. Использованные авторами методические подходы дают возможность читателям обратиться и ознакомиться с большим количеством дополнительных источников, в том числе материалами международных организаций: ВТО, ОЭСР, Всемирной таможенной организации. При этом учтены современные требования, связанные с необходимостью применения информационных техноло12 Налогообложение участников ВЭД в России Предисловие
гий — большинство документов, на которые в пособии приводятся ссылки, могут быть получены при обращении к официальным сайтам отмеченных выше международных организаций, а также органов власти, как сформированных в рамках Таможенного союза, так и национальных органов власти. Учебное пособие предназначено для преподавания учебных дисциплин по тематике «Международное налоговое планирование», «Налоговое администрирование внешнеэкономической деятельности и движения капитала», являющихся обязательными дисциплинами магистерских программ по направлению 080100.68 «Экономика». Содержание и логика учебного пособия позволяют и делают целесообразным его использование при подготовке студентов не только экономических, но и юридических специальностей, имеющих специализацию по финансовому праву, налоговому праву, таможенному праву. Предисловие
Введение Введение Одна из особенностей развития мировой экономики на современном этапе — глобализация международного бизнеса и интеграция международных финансовохозяйственных связей. Экономика России активно участвует в процессах международной интеграции: растущие российские компании активно выходят на международные рынки, а на российский рынок приходят все новые иностранные организации, увеличивается объем внешнеторговой деятельности, особенно внешней торговли товарами. Развитие и поэтапная интеграция мировой экономики предоставили хозяйствующим субъектам возможность получения доходов в разных странах, и государственные и таможенные границы становятся невидимыми для бизнеса. Характерная черта глобализации мировой экономики заключается в унификации национальных налоговых и таможенных систем в целях реализации налоговой политики как в части традиционных налоговых отношений, так и в части таможенного обложения, привлекательной для инвесторов и одновременно удовлетворения фискальных потребностей национальных бюджетов. Продолжение налоговой реформы, начавшейся в России в 1990х гг., на современном этапе должно способствовать достижению актуальных целей, стоящих перед российской экономикой: привлечение иностранных инвестиций и установление корректных и экономически обоснованных правил налогообложения внешнеэкономической деятельности российских компаний. Результаты проводимой в том или ином государстве экономической политики во многом зависят от эффективности регулирования экономических процессов в государстве. Одним из действенных средств улучшения экономического положения любого государства выступает налоговая политика, направленная на привлечение иностранных инвестиций и развитие внешнеэкономической деятельности компаний. В налоговой системе РФ отражены многие современные методики налогообложения, принятые в международной практике. Об этом, в частности, свидетельствует целый ряд важнейших для России событий, таких как одобрение в декабре 2011 г. 8й Министерской конференцией Всемирной торговой организации (ВТО) член14 Налогообложение участников ВЭД в России
ства нашей страны в этой организации, присоединение в 2011 г. Российской Федерации к Международной конвенции об упрощении и гармонизации таможенных процедур (Киотская конвенция), в которой сформулирована большая часть принципов системы таможенного обложения, создание и начало работы Таможенного союза между Россией, Белоруссией и Казахстаном, предусматривающие наличие единой таможенной территории, «внешней» таможенной границы и постепенный перенос регулирования в сфере налогообложения «на таможне» на наднациональный уровень. Кроме того, Россия участвует в качестве наблюдателя в деятельности Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) и является членом целого ряда других международных организаций. Каждое государство стремится собирать налоги с доходов, полученных резидентами и нерезидентами страны. Обязанность по уплате налогов распространяется не только на налоговых резидентов государства, но и на иностранных лиц — нерезидентов, которые извлекают доходы на его территории, осуществляя здесь предпринимательскую деятельность, используя имущество или имущественные права или проводя инвестирование в разных его формах. Один из ключевых вопросов налогообложения участников внешнеэкономической деятельности — проблема международного двойного налогообложения, что может сделать экономически нецелесообразным ведение деятельности в разных странах, затруднить товарооборот и, как следствие, препятствовать развитию внешнеэкономических связей и сотрудничества государств. Международное двойное налогообложение может быть в целом определено как взимание сопоставимых налогов в двух (или более) государствах с одного и того же налогоплательщика в отношении одного и того же объекта и за одинаковые периоды. Его пагубные последствия для обмена товарами и услугами и движения капитала, технологий и лиц настолько хорошо известны, что нет необходимости подчеркивать важность устранения препятствий к развитию экономических отношений между странами, которое создает двойное налогообложение. В современном мире большая часть государств пришла к выводу, что двойное налогообложение является препятствием для международной торговли, свободного движения капиталов и развития международных рынков. В связи с этим различные государственные образования, стараясь решать проблему международного Налогообложение участников ВЭД в России 15 Введение